Conceptos generales

Sujeto pasivo

Cuando se firma una escritura de compraventa, se constituye una hipoteca o se acepta una herencia, la mayoría de los particulares centra su atención en el precio, los plazos o el estado del inmueble, sin reparar en que la verdadera columna vertebral de cualquier operación inmobiliaria es la correcta identificación de quién queda obligado frente a la Administración tributaria o frente a la otra parte contratante. Ese protagonista silencioso, que puede convertir una operación aparentemente ventajosa en una fuente de sorpresas económicas, es el sujeto pasivo, una figura que trasciende el mero tecnicismo jurídico para convertirse en el factor que determina quién paga, cuánto paga y ante quién responde en cada fase del ciclo de vida de un inmueble.

En el ámbito inmobiliario español, el sujeto pasivo no es un concepto único ni estático, sino que adopta distintas formas según la naturaleza de la obligación: en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la ley designa al comprador como sujeto pasivo en la compraventa de vivienda usada, mientras que en el Impuesto sobre el Valor Añadido, aplicable a la vivienda nueva, el obligado es el vendedor promotor, y en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el heredero o donatario asume esa condición. Esta polivalencia explica por qué el desconocimiento de la figura provoca errores tan frecuentes como asumir que el pago de los impuestos se negocia libremente entre las partes, cuando en realidad la ley impone de manera imperativa quién es el sujeto pasivo, de modo que un pacto privado contrario a esa asignación legal no exime al obligado de su responsabilidad frente a Hacienda, aunque sí pueda generar un derecho de reembolso interno entre los contratantes.

En operaciones de arrendamiento, el sujeto pasivo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es el arrendador por los rendimientos obtenidos, mientras que en el ámbito urbanístico, el sujeto pasivo de las contribuciones especiales o de las cuotas de urbanización recae sobre los propietarios de las fincas beneficiadas por la actuación, lo que obliga a inversores y herederos a extremar la diligencia al recibir fincas procedentes de particiones o de adjudicaciones en pago de deudas, pues la condición de sujeto pasivo se transmite con la titularidad del bien y no se extingue con el cambio de dueño. La intervención de profesionales resulta decisiva para evitar equívocos: el notario debe identificar al sujeto pasivo en la escritura y recoger su manifestación expresa, el registrador de la propiedad exige la acreditación del pago de los tributos para inscribir, el abogado asesora sobre la correcta imputación de las obligaciones en cláusulas complejas como las de saneamiento o responsabilidad por cargas, y el agente inmobiliario, aunque no es un asesor fiscal, debe advertir a las partes de que la negociación del precio no altera la condición legal de obligado tributario.

Un matiz que conviene subrayar es que, en los supuestos de responsabilidad subsidiaria, como la que recae sobre el adquirente de un inmueble por las deudas del transmitente derivadas del Impuesto sobre Transmisiones, el nuevo propietario puede verse obligado a responder con el bien adquirido, lo que introduce un riesgo patrimonial que muchos compradores ignoran y que justifica la necesidad de solicitar certificaciones tributarias antes de formalizar la operación. En definitiva, comprender quién es el sujeto pasivo en cada concreto negocio jurídico no es una cuestión reservada a especialistas, sino una herramienta imprescindible para anticipar costes, negociar con conocimiento de causa y proteger el patrimonio frente a reclamaciones futuras, porque en el derecho inmobiliario, como en la vida, la obligación no siempre recae sobre quien parece tener mayor capacidad económica, sino sobre quien la norma designa con independencia de los acuerdos particulares.

Descripción técnica

El sujeto pasivo es, en puridad jurídica, la persona física o jurídica que, según la norma tributaria, queda obligada al cumplimiento de la prestación pecuniaria correspondiente, ya sea en calidad de contribuyente o de sustituto del contribuyente. En el ámbito inmobiliario, esta figura adquiere una relevancia capital porque determina quién soporta la carga económica de cada impuesto asociado a la adquisición, tenencia, transmisión o explotación de un bien inmueble, y su incorrecta identificación puede derivar en responsabilidades solidarias, recargos e intereses de demora. La normativa de referencia es la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuyo artículo 35.2 enumera los obligados tributarios y cuyo artículo 36 define al contribuyente como aquel que realiza el hecho imponible, mientras que el artículo 37 regula la figura del sustituto, que queda obligado a pagar la deuda en lugar del contribuyente, sin perjuicio de su derecho a repercutirla.

En una compraventa de vivienda, la distinción esencial se produce entre el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), regulado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, y el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), regulado por la Ley 37/1992. Cuando el vendedor es un particular, la operación está sujeta a ITP en su modalidad de transmisiones onerosas, y el sujeto pasivo es siempre el adquirente, según el artículo 8 de dicho Real Decreto. Si el vendedor es un promotor o una sociedad mercantil que actúa en el ejercicio de su actividad empresarial, la operación queda sujeta a IVA, siendo el sujeto pasivo el vendedor, quien repercute el impuesto al comprador en la factura; en este caso, el comprador no es sujeto pasivo del IVA, pero sí queda obligado al pago del ITP en su modalidad de AJD por la formalización de la escritura pública, salvo que se trate de vivienda de protección oficial o de supuestos de exención.

Este doble régimen exige un análisis previo de la naturaleza del transmitente, pues un error en la calificación puede provocar la duplicidad de tributación o, por el contrario, la falta de liquidación de un impuesto exigible. En el ámbito de los préstamos hipotecarios, la entrada en vigor de la Ley 5/2019, de 15 de marzo, reguladora de los contratos de crédito inmobiliario, ha modificado sustancialmente la atribución de la carga del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados. Con anterioridad, la práctica notarial y registral atribuía al prestatario la totalidad del impuesto, pero la jurisprudencia del Tribunal Supremo, consolidada en la Sentencia de 27 de octubre de 2018, y la posterior interpretación del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, determinaron que el sujeto pasivo del AJD en la escritura de préstamo hipotecario es el prestamista, es decir, la entidad de crédito, por ser quien tiene el interés predominante en la formalización del acto.

No obstante, la Ley 5/2019, en su disposición adicional segunda, estableció que el sujeto pasivo es el prestamista, pero permitió que el prestatario asuma los gastos de tasación, gestoría y notaría, así como la copia de la escritura, siempre que así se pacte expresamente. Esta regulación ha generado una práctica consolidada en la que la entidad financiera asume el impuesto, mientras que el prestatario asume los gastos de tasación y, en su caso, los aranceles notariales y registrales, con las matizaciones que introduce la normativa de transparencia. En las operaciones de herencia, el sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, regulado por la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, es cada uno de los herederos o legatarios que recibe bienes concretos, con carácter individualizado, de modo que no existe solidaridad entre ellos salvo que la deuda tributaria se genere por un hecho común. Cada heredero debe liquidar el impuesto por la parte del caudal relicto que le corresponda, aplicando las reducciones, coeficientes y bonificaciones que establezca la normativa autonómica de la Región de Murcia, que en este punto tiene competencia normativa propia.

La base imponible se determina por el valor real de los bienes a la fecha del fallecimiento, y el plazo de presentación es de seis meses desde el devengo, prorrogable por otros seis a solicitud del interesado si se justifica la necesidad. En el caso de que existan bienes inmuebles, el heredero debe además notificar la adquisición al Catastro Inmobiliario conforme al Real Decreto 417/2006, de 7 de abril, que regula el procedimiento de incorporación de las alteraciones catastrales, y la falta de esta comunicación puede generar recargos. La plusvalía municipal, oficialmente Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU), regulado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, tiene como sujeto pasivo al transmitente en las transmisiones onerosas y al adquirente en las transmisiones gratuitas, como la herencia o la donación.

La sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre, ha modificado el sistema de cálculo, de modo que el sujeto pasivo puede optar entre el método objetivo de cuota íntegra y el método real de plusvalía efectiva, siempre que acredite documentalmente la diferencia entre el valor de adquisición y el valor de transmisión. En el ámbito catastral, el sujeto pasivo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI) es el titular del derecho de propiedad, del usufructo o de la superficie, según el artículo 63 del Real Decreto Legislativo 2/2004, y su cambio de titularidad debe inscribirse en el padrón catastral mediante la correspondiente declaración de alteración catastral, siendo responsable solidario el adquirente si no comunica la transmisión en el plazo de dos meses desde el otorgamiento de la escritura. La correcta identificación del sujeto pasivo en cada operación inmobiliaria no solo evita sanciones económicas, sino que permite planificar fiscalmente la operación, por ejemplo, mediante la elección de la forma jurídica de la transmisión o la distribución de las cargas entre las partes.

En Promurcia asesoramos a nuestros clientes en la determinación exacta de su posición como sujeto pasivo en cada impuesto, con un análisis previo de la naturaleza del acto, la condición del transmitente y la normativa autonómica aplicable, garantizando así la seguridad jurídica de la operación y la optimización de la carga tributaria.

Marco legal

El concepto de sujeto pasivo en el ámbito inmobiliario se configura como una categoría jurídica de naturaleza tributaria y obligacional, cuyo marco normativo principal se asienta en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuyo artículo 35.2 define al sujeto pasivo como el obligado tributario que, según la ley de cada tributo, debe cumplir la obligación principal, ya sea como contribuyente o como sustituto del mismo. En el sector inmobiliario, esta figura adquiere especial relevancia en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, regulado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, cuyo artículo 8 atribuye la condición de sujeto pasivo al adquirente en las transmisiones onerosas, y en el Impuesto sobre el Valor Añadido, conforme a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, cuyo artículo 84 designa como sujeto pasivo al empresario o profesional que realiza la entrega del inmueble.

En sede del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, el artículo 61 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, establece que son sujetos pasivos, a título de contribuyentes, los titulares de un derecho de propiedad o de un derecho real de disfrute sobre los inmuebles. La jurisprudencia del Tribunal Supremo, en sentencias como la de 12 de noviembre de 2015, ha precisado que la condición de sujeto pasivo no puede confundirse con la obligación de soportar la repercusión económica del tributo, doctrina consolidada en materia de transmisiones patrimoniales. En la Región de Murcia, la normativa autonómica, particularmente el Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, no introduce particularidades sustanciales en la definición del sujeto pasivo, si bien regula aspectos procedimentales de gestión y liquidación.

Posteriormente a 2018, la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, ha incidido en la responsabilidad solidaria del sujeto pasivo en operaciones inmobiliarias, reforzando los supuestos de derivación de responsabilidad. Finalmente, el Código Civil, en sus artículos 1445 y siguientes, aunque no emplea la expresión sujeto pasivo, regula la posición del comprador como obligado al pago del precio, base civil de la obligación tributaria principal.

Ejemplos prácticos en Murcia

  • Ejemplo 1. Una pareja de Murcia capital vende su piso en la calle Ronda de Levante por 180.000 euros. En la escritura de compraventa, el sujeto pasivo del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, conocido como plusvalía municipal, es el vendedor. Ellos son los obligados a declarar y pagar la plusvalía al Ayuntamiento de Murcia, calculada sobre el valor catastral del suelo y los años de titularidad. Si el vendedor no paga, el comprador puede quedar subsidiariamente responsable, aunque en la práctica es un riesgo que se cubre con retenciones en el contrato.
  • Ejemplo 2. Una sociedad limitada dedicada a la promoción inmobiliaria compra una parcela en Torre-Pacheco para construir veinte viviendas. En la compraventa, el sujeto pasivo del IVA es el vendedor, que debe repercutir el 21% al comprador. Sin embargo, en la reventa de las viviendas terminadas, la promotora se convierte en sujeto pasivo del IVA frente a los compradores particulares. Si la empresa no presenta la declaración trimestral correspondiente, Hacienda le exigirá el impuesto más recargos, y los clientes podrían reclamar la factura correcta para deducir el IVA soportado.
  • Ejemplo 3. Un heredero en Águilas acepta la herencia de su tío, que incluía un apartamento en La Manga valorado en 150.000 euros y una deuda hipotecaria de 60.000 euros. En la escritura de aceptación y adjudicación de herencia, el sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es el heredero, que debe liquidar el impuesto en la Región de Murcia en el plazo de seis meses. Además, si vende el apartamento, será sujeto pasivo del IRPF por la ganancia patrimonial, calculada entre el valor de adquisición heredado y el precio de venta, pudiendo aplicar reducciones por antigüedad si se cumplen los requisitos legales.

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